正确把握税务稽查局的行政能力
来源：中国税务报 作者：吴西峰
据统计，税务行政复议案件、税务行政诉讼案件80%以上发生在税务稽查环节，其中行政复议被撤消、行政诉讼败诉的主要原因在于行使有关税务执法权力错误和实施税务检查程序错误，出现这种错误的根本原因在于对税务稽查局的行政能力认识有误。有的人认为，既然《税收征管法》及其实施细则赋予了税务稽查局税务行政主体资格，那么税务稽查局就可以行使税务机关所应有的执法权力，就可以以独立的税务行政主体的身份实施税务行政行为。这既是对法律、法规授予税务稽查局税务行政主体资格的误解，也是对法律、行政法规赋予其行政权力范围和行政责任承担能力的误解。
一、稽查局作为税务行政主体的资格具有依附性
《税收征管法》第十四条规定：“本法所称税务机关是指各级税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构。”《实施细则》第九条规定：“税收征管法第十四条所称按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构，是指省以下税务局的稽查局。稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处。”这两条规定赋予了税务稽查局税务行政主体资格，但是这一资格有三方面限制：其一，主体资格的法律地位具有附属性。既然是“省以下税务局的稽查局”，那么税务稽查局也就是省以下税务局的直属机构（实际工作中也是如此）。从机构设置的角度看，也可以说省以下每一级税务局都可以设立稽查局，即一级税务局一级稽查局。其二，职责权限具有局限性。即专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处，其税务行政行为的范围就不得超出该范围。其三，责任承担能力具有依附性。既然稽查局是“省以下税务局的稽查局”，那么稽查局自然不具备独立的行政法人资格。实际工作中，稽查局既没有独立的行政经费，也无属于自己支配的办公场所。所以，稽查局一旦在税务行政执法中构成行政侵害，需要行政赔偿，该赔偿责任自然就要落到稽查局所隶属的税务局身上。
二、稽查局税务行政行为的对象具有严格的法律界定
行政主体资格的依附性，决定其行为能力的局限性。《实施细则》第九条关于稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处的规定，从法律的层面界定了税务稽查局的行为对象范围，也就是其行政权力所指向的对象是偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件，超出该范围即为越权行政。那么，怎样判断已构成偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件？笔者认为主要有两个渠道：一是税务机关在日常管理中发现，有证据初步表明某纳税人有构成偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税的嫌疑，并移交稽查局依法立案的案件；二是社会举报的、经初步审查有税收违法嫌疑并依法立案的案件。现在稽查局普遍实行的税务检查计划安排制，实质上是先检查、后立案，无证据表明被查人有偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税的嫌疑，则不立案。笔者认为，这种做法不符合法律规定，是一种超越职权行为，如果稽查局不是以所在税务局的名义实施检查，那么税务稽查局的检查行为就是超越职权的无效行为，乃至是侵权行为。
三、稽查局行使税务行政执法权力也有严格的法律限制
《税收征管法》第五十四条规定了税务机关实施税务检查的六方面内容，包括稽查局在内的各级税务机关不得突破这六方面进行税务检查，否则就是滥用行政权力。第五十五条关于检查实施过程中采取税收保全措施或强制执行措施的规定，是税务机关实施税务检查的辅助性措施，不是税务检查的内容。第五十八条规定了税务机关调查税务违法案件时可以采取的方式，也就是搜集并保管证据的方式，也是主要的取证方式。第五十九条规定了税务机关进行税务检查的程序要件。《实施细则》第八十五条至第八十九条关于税务检查的补充规定，从程序和有关执法权力行使的限制的方面进一步规范税务机关的税务检查行为。其中尤其应引起注意的是，《税收征管法》及其实施细则关于税务机关行使某些税务行政权力必须经县以上税务局（分局）局长批准后实施的各项权力，如检查纳税人、扣缴义务人存款账户，调取纳税人、扣缴义务人账簿凭证，实施税收保全和税务行政强制等，各级税务局所属的稽查局局长无权批准，否则就是越权行政。
